DEL COSTE DE FABRICACIÓN

Objetivo específico de este tema

Determinar y valorar consumos de fabricación (energía, materiales auxiliares, trabajos de otras empresas, alquileres, etc.) y la incorporación al coste del uso del equipo industrial (amortizaciones).

En general, puede decirse que son costes que no tienen una identificación clara con las unidades de producción. Por tanto, aún cuando se trate de costes que contribuyen a la obtención de los “outputs” de la empresa, no pueden ser asignados a unos objetivos de coste de forma directa.

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Se trata de una mezcla heterogénea de costes, difícil de identificar con las unidades individuales de un producto. Se incurre en ellos de forma conjunta, para beneficiar a un grupo de productos. A diferencia de los materiales y de la mano de obra directa que pueden ser asociados de manera rápida y directa a un producto específico, los costes indirectos tienen que ser relacionados con los productos a través de alguna clave de reparto. La imposibilidad de asignar directamente estos costes a los portadores de costes individuales (producto, servicio, etc.) trae consigo, en la práctica, que no exista ninguna clave de reparto exacta que permita determinar el consumo de dichos costes por parte de estos portadores.

Este proceso de asignación de costes puede resultar arbitrario, fundamentalmente, por dos causas:

Devonn

Una primera clasificación de estos costes

Aunque esta diversidad de costes sea difícilmente agrupable, para un adecuado análisis es aconsejable efectuar la siguiente distinción:

– Costes indirectos de producción

– Costes indirectos generales

a) – Costes indirectos de producción

Son costes vinculados al proceso productivo. Pueden señalarse como factores integrantes de esta categoría : combustibles, repuestos, amortización de maquinaria, mantenimiento, supervisión, control de calidad, suministros varios, etc.)

b) – Costes indirectos generales

Vienen referidos a los costes asignables al resto de la áreas funcionales de la empresa, tales como: comercial, administración, finanzas, investigación y desarrollo, logística, proceso de datos, etc. Es de destacar que la inclusión o no de los mismos en el cálculo del coste del producto (o servicio), dependerá del sistema de costes utilizado (coste completo, variable, de imputación racional, etc.).

Por incluir estos costes factores que afectan a la globalidad de la empresa, y no solo a la actividad productiva, es aconsejable su exclusión al valorar la producción. Indudablemente, la incorporación de estos costes generales como coste del producto, supondrá una sobrevaloración de los inventarios.

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CONTROL DE COSTES DE LA MANO DE OBRA

OBJETIVOS 

El objetivo específico de este tema es el de medir y valorar los tiempos y costes del factor trabajo en el proceso productivo.

La problemática habitual que presenta: división y clasificación de la mano de obra directa e indirecta y la distinción de los sueldos y costes salariales afectos al proceso productivo, de otras cargas laborales que no intervienen en el mismo.

– Sueldos y cargas sociales, otros devengos inherentes a los contratos laborables (pagas extras, participación en beneficios, indemnizaciones, etc.).

– Otros pluses como dietas, kilometraje, transporte del personal, asistencia clínica en fábrica, comedor, etc.).

– Horas extras.

– Sistemas de incentivación.

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La retribución directa

Es la relacionada con el desempeño de un puesto de trabajo y tiene los siguientes componentes:

Retribución directa = Salario base + complementos

Retribución fijada por unidad de tiempo sin atender a ninguna otra circunstancia. Su cuantía viene establecida para todas y cada una de las categorías profesionales en los denominados “convenios colectivos”.

• Se derivan de las condiciones personales del trabajador, que no están valorados en el salario base.
• Son típicos: antigüedad y conocimientos especiales (un idioma, p.e.).
• Complementos salariales del puesto de trabajo
• Se fundamentan en las peculiaridades inherentes al puesto de trabajo, como pueden ser la penosidad, toxicidad, peligrosidad, nocturnidad, etc.
• Complementos salariales por calidad o tiempos de trabajo
• Son los incentivos: pluses de asistencia y puntualidad, horas extraordinarias, comisiones, etc.

– Residencia

– Quebranto de moneda

– Prendas de trabajo

– Desgaste de herramientas

– Locomoción

– Dietas de viaje

No corresponden a la contraprestación directa de una tarea realizada.

– Plus de distancia.

– Plus de transporte

– Indemnizaciones por traslado, suspensión de contrato o despido

– Retribuciones en especie (becas, comedores, transporte de personal, seguros voluntarios, vehículos de empresa, préstamos a bajo interés, economatos, etc.

La necesidad de una protección ante la contigencia por enfermedad, accidentes de trabajo y jubilación, exige la contribución de la empresa al Régimen de la Seguridad Social para garantizar la cobertura de tales contingencias a sus trabajadores.

El coste de la mano de obra por este concepto se fundamenta en el cálculo de la base de cotización, que incluye las siguientes percepciones:

a) – De carácter salarial

– Salario base

– Complementos salariales generales

– Complementos salariales del puesto de trabajo

– Complementos salariales por cantidad o calidad de trabajo

– Complementos salariales por rendimiento periódico superior al normal.

b) – De carácter no salarial

– Retribuciones en especie. No están sujetos a cotización los conceptos siguientes

– Quebranto de moneda

– Prendas de trabajo

– Desgaste de herramientas

– Gastos de locomoción

– Dietas de viaje, excepto si superan los límites establecidos

– El plus de distancia y el de transporte

– Indemnizaciones por traslado, suspensión de contrato y despido.

Se deben de tener en cuenta los máximos de base de cotización oficial establecidos por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

En todo sistema de incentivos, una parte del salario varía directamente en función de unos niveles medios de rendimiento fijados de acuerdo con reglas predeterminadas, de ahí que con dicho sistema se pretende lograr un doble objetivo: por un lado, obtener el máximo rendimiento de los trabajadores y, por otro, emplearlo como método para garantizar al trabajador una justa y merecida recompensa por su esfuerzo.

Al menos existen tres razones fundamentales a favor de la remuneración por rendimientos, y estas son:

Existen numerosos sistemas para definir los rendimientos, basados, por lo general, en la estimación de la productividad (ahorro de tiempo con respecto a un estandar fijado):

Productividad = Tiempo estándar

En cada caso concreto, se negocia la forma de distribuir este rendimiento (trabajador y empresa).

Existen otros múltiples tipos de incentivos (reconocimiento público, regalos, condecoraciones, etc.) que incrementan la satisfacción en el trabajo, pero sin lugar a duda son los incentivos salariales los que dan origen a una mayor productividad.

ASIGNACIÓN DE LOS COSTES DE PERSONAL A LOS PORTADORES DE COSTES

Los portadores de costes pueden ser directamente los productos, o bien, los centros de costes de acuerdo con la organización interna de la empresa.

Con carácter previo conviene distinguir entre “contabilidad por órdenes de trabajo” y “contabilidad por centros de coste”.

La producción de un bien o servicio se mide y controla de forma específica e individual, concurriendo tantas órdenes de trabajo (o de fabricación) como tipos de producto o de servicio acontezcan. En cada caso, la ordenes de trabajo (o de fabricación) se instrumentan en cuentas separadas. Pueden servir de

– Lanzamiento de las O.F. correspondientes a la confección de los uniformes de la clase de tropa, pedidos por el Ejército del Aire para los reclutas del próximo reemplazo (fabricación homogénea en masa).

– Lanzamiento de las O.F. correspondientes a la fabricación de una turbina con destino a la central térmica de Andorra (Teruel). (Fabricación por unidad).

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CONTROL DEL COSTE DE LOS MATERIALES

COSTES

Para determinar el coste de los materiales durante un periodo determinado es necesario distinguir, según su flujo físico, entre el coste de las entradas, de las salidas y de los materiales almacenados en una fecha determinada. Todos estos costes están interrelacionados: la valoración de los flujos de entradas condiciona la valoración de los flujos de salida y, por tanto, de los inventarios.

a) – Valoración de los flujos de entrada en almacén

Se entiende por coste histórico de entrada en el almacén de materiales el coste directo de los materiales adquiridos, más la parte que sea asignable a dichos materiales de los costes indirectos generados hasta el momento de la entrada.

Se obtiene agregando al precio de compra, consignado por el suministrador en la factura, los costes ocasionados por dicho material hasta su entrada en almacén, identificables de forma inequívoca por tratarse de gastos directos, y también por poder ser evaluados económicamente con precisión absoluta (transportes, fletes, seguros, etc.). De dicho importe se deducirán, si los hubiere, los descuentos vinculados a la operación de compra (rappeles, bonificaciones, etc.) conocidos o razonablemente estimados en la fecha de recepción. Los descuentos por pronto pago, no disminuirán el coste de la compra, pues como sabemos por la asignatura de Contabilidad General, dichos descuentos deberán de ser abonados a la cuenta 765- Descuentos sobre compras por pronto pago.

Costes indirectos de la operación de aprovisionamiento

Se identifican con todos los materiales adquiridos y no solo con un material, siendo los más significativos los correspondiente a la recepción y comprobación física de los materiales recibidos, antes de su admisión en el almacén.

Entre ellos se incluyen los correspondientes al almacén de materiales, tales como servicios exteriores, tributos, costes de personal, amortizaciones, etc., que no entran en la valoración del coste

b) – Valoración de las salidas de almacén

Las salidas del almacén de materiales se pueden deber a devoluciones a los suministradores, al consumo de los mismos por los portadores de costes y a las bajas de inventario por mermas, deterioro, obsolescencia, etc.

Los materiales adquiridos y que no reúnen las condiciones estipuladas con su suministrador se detectan, generalmente, a la recepción y comprobación física que precede a su almacenamiento.

Por tanto, el criterio de valoración de estas salidas, que no han sido almacenadas por el comprador, será su coste directo.

Cuando los costes unitarios de entrada de los materiales son , o pueden suponerse, constantes, el coste unitario de salida del almacén es igual al coste unitario de entrada, y el coste del consumo del material viene dado por el producto del número de unidades consumidas y su coste unitario.

Sin embargo, para una misma cantidad y calidad de los materiales, suelen presentarse a lo largo del tiempo varios costes de entrada, bien por la fluctuación de los precios de compra, de los costes adicionales asignados a cada material o de ambos. Procede, por tanto, establecer un criterio que permita valorar cada una de las salidas del almacén de materiales.

“primera entrada – primera salida”. Los costes de las salidas de almacén, corresponden a los costes de entrada mas antiguos y, en consecuencia, los inventarios se valoran por el coste de entrada más próximo a los valores de mercado. (Ver ejercicio realizado en clase).

“última entrada-primera salida”. El orden asignado a las salidas del almacén es el contrario de la modalidad anterior. Los costes de los flujos de salida del almacén, son los más próximos a los valores de mercado, mientras que los inventarios permanecen valorados a los costes de entrada más antiguos. (ver ejercicio realizado en clase).

“entrada más alta-primera salida”. Los flujos de salida se valoran siguiendo un orden decreciente de los costes de entrada: por tanto, los inventarios figuran valorados por los menores importes de los costes de entrada. (Ver ejercicio realizado en clase.)

“proxima entrada-primera salida”. Los flujos de entrada se valoran al precio estimado para la reposición real más próxima. Este criterio provoca una falta de representatividad en el valor de los inventarios, por lo que será necesario efectuar correcciones a fin de conocer el valor real de los materiales inventariados y poder elaborar el informe de las cuentas anuales.

El vigente Plan de Contabilidad (1.990) establece: “Cuando se trate de bienes cuyo precio de adquisición no sea identificable de modo individualizado, se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado. Los métodos FIFO, LIFO y otros análogos son aceptables y pueden adoptarse si la empresa si la empresa los considera más convenientes para su gestión.”

El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades discrimina estos criterios, definiendo como criterios de valoración el “coste medio”, permite el criterior FIFO y, en ciertos casos, el “promedio ponderado”.

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Conceptos básicos aplicables a la Contabilidad de Costes

Margen

“Se entiende por margen la diferencia entre los ingresos y los costes de producción directamente vinculados a la obtención y venta de un producto. Esta definición se contempla en un sentido total, ya que su concreción unitaria al producto sería la diferencia entre precio y coste”. (Esta definición figura en la Orden de 1 de agosto de 1.978 por la que se aprueba el texto que desarrolla el Grupo 9 del Plan General de Contabilidad, o Contabilidad Analítica de aquel entonces. Como sabemos, el vigente Plan de Cuentas es del 20 de diciembre de 1.990, no contempla ningún conjunto de cuentas referidas a la Contabilidad de Costes, por lo que la mencionada Orden del 1 de agosto de 1.978 puede servirnos de referencia a estos efectos.)

Excedente o ganancia o la pérdida obtenida por la empresa en un período de tiempo determinado o una parte orgánica de la misma (división, departamento, sección, etc.) a través de la diferencia entre los ingresos y los costes determinados en la Contabilidad analítica

Clases de costes

a) – Por naturaleza

Grupo 6 del P.G.C. (compras, personal, servicios y suministros exteriores, financieros, amortizaciones, etc.).

b) – Por su funcionalidad

Producción, comercialización, administración, etc. Es decir, se trata de evaluar el coste de las funciones de la empresa, por la asignación de los gastos por naturaleza que le correspondan. (Ver ejercicio de reclasificación realizado en clase (FILAS: costes por naturaleza; COLUMNAS: costes por función):

Naturaleza/funcional Aprovismtº Taller I ………. Mantmtº Total ………………..

62 – Servicios exteriores

63 – Tributos

Gastos de personal ………………..

68 – Dot. amortizaciones ………………..

c) -Por portadores de costes

De factores (primeras materias, mano de obra, etc.), de centros (aprovisionamientos, mantenimiento, taller I, etc.) y de productos (turismos, todo terreno, etc.).

d)-Vinculados a la capacidad productiva

De actividad y subactividad.

e)-Vinculados a la producción y a la estructura de la empresa

Variables (los que varían en función de la producción) y fijos (los que permanecen constantes o independientes de las variaciones de la producción), según definición del Grupo 9.

f)-Vinculados a procesos o productos específicos

Directos (inequívocos de un producto) e indirectos (coadyuvan a la obtención de un producto, pero no de forma directa).

g)-Según el momento de su formulación

Históricos o ex-post y anticipados o ex-ante.

h)-Referidos al cálculo analítico

Medio (media simple o ponderada).

Marginal (Coste de la última unidad producida. Teóricamente, cuando X tiende a cero, y dada una función de producción y = f(x), la función de coste marginal es y’. Óptimo (el mejor entre las diferentes alternativas. Planteamientos de programación lineal).

i)-Ordinarios y de oportunidad

– Los costes del capital aportado por el empresario

– El sueldo del empresario

Modelos de costes y de resultados

Planteamientos tomados del libro de Alfredo Rocafort y Ramón Ferrer “Introducción práctica a la Contabilidad de Costes empresariales.

Según la forma de asociar las variables representativas que nos proporciona la Contabilidad de Costes, podemos establecer los siguientes modelos:

a) – Estructura funcional

Clasifica los costes y márgenes en relación con la estructura organizativa y funcional de la empresa (producción, distribución, administración etc.). Ver ejemplo desarrollado en clase.

b) – Estructura de costes variables o “Direct-Costing”

Clasifica los costes y márgenes por su variabilidad respecto a la producción, imputando los costes fijos a los resultados globales del período. Ver ejemplo desarrollado en clase.

c) – Estructura de costes completos o “Full-Costing”

Los costes generales o de estructura de la empresa, se reparten entre los productos siguiendo determinados criterios subjetivos. Ver ejemplo desarrollado en clase.

d) – Estructura con imputación racional

Es la que toma en cuenta los costes de subactividad o, en caso contrario, los resultados de superactividad. Persigue este modelo el relacionar el volumen de actividad real de la empresa con su capacidad potencial.

Todos estos formatos nos facilitan, con los mismos datos base, y asociados de manera conveniente, un conjunto de variables relevantes que nos permiten adoptar decisiones en diferentes contextos, como pueden ser :

– Comprar o fabricar

– Eliminación de un producto

– Eliminación de un centro de coste

– Combinación de producción deseada entre diversos productos

– Análisis de sensibilidad de costes de producción y precios de venta

– Aceptación de pedidos a precios determinados

– Sensibilización económica de los responsables, hacia los resultados de la empresa.

– Etc., etc.

Relación de los ejercicios citados

El responsable, o los responsables de la gestión de la empresa, deben de especificar con claridad las “leyes que rigen el comportamiento de su empresa”, para poder tomar las decisiones de la manera más eficaz posible. La Contabilidad Analítica nos facilita la base para el cálculo de un buen número de indicadores, que colaboran a ese conocimiento. Vamos a estudiar a continuación algunos de ellos que podemos considerar elementales, pero no por ello dejan de tener la consideración de básicos. Éstos

– Análisis “volumen -coste-utilidad

– “medidas del rendimiento de un proceso”

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